Accertamenti fiscali nelle società a ristretta base: quando gli utili possono essere attribuiti ai soci

L’accertamento di maggiori redditi nei confronti di una società di capitali non dimostra, da solo, che quelle somme siano state incassate dai soci. Eppure, nelle società a ristretta base partecipativa, la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ha consentito per anni all’Amministrazione finanziaria di contestare ai soci redditi ulteriori rispetto a quelli dichiarati, spesso sulla base dell’accertamento emesso nei confronti della società. L’art. 23 del D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148 interviene su questo delicato rapporto tra reddito societario, disponibilità occulte e posizione fiscale del socio.

Non ogni maggior reddito è un utile occulto

La novità centrale è la delimitazione dei presupposti oggettivi della presunzione. La norma la collega all’accertamento, sulla base di elementi certi e precisi, dell’esistenza di componenti reddituali positivi imponibili non contabilizzati e non dichiarati, oppure di componenti reddituali negativi dedotti ma inesistenti. La distinzione non è meramente terminologica: occorre verificare se l’irregolarità abbia generato risorse sottratte alla contabilità e potenzialmente disponibili per una distribuzione non dichiarata.

Un costo realmente sostenuto può essere fiscalmente indeducibile per difetto di inerenza o per altre ragioni previste dalla disciplina tributaria. La sua ripresa a tassazione aumenta il reddito imponibile, ma non ricrea denaro nella disponibilità della società. Se il pagamento è realmente avvenuto, la società ha sostenuto un’uscita finanziaria. Identificare automaticamente il recupero fiscale con un utile extracontabile significa confondere due grandezze diverse: il risultato della determinazione dell’imponibile e le risorse economiche effettivamente conseguite.

Per questa ragione, negli accertamenti che muovono da costi effettivi ma indeducibili, la contestazione al socio richiede una verifica particolarmente rigorosa dei presupposti della presunzione. Diversa è l’ipotesi del costo inesistente, nel quale l’annotazione contabile può avere occultato disponibilità non realmente impiegate.

La ristretta partecipazione non sostituisce l’esame dei fatti

La presunzione conserva natura relativa: il socio può offrire prova contraria. La ristrettezza della compagine sociale rappresenta il presupposto sul quale si innesta il ragionamento presuntivo, ma la sua applicazione deve confrontarsi con la concreta struttura dell’impresa e con gli elementi acquisiti nel procedimento.

Nella ricostruzione difensiva assumono rilievo, secondo le circostanze, l’effettivo ruolo del socio nella gestione, l’esistenza di contrasti tra partecipanti, la separazione tra proprietà e amministrazione, i controlli indipendenti, la destinazione delle somme e le risultanze bancarie. Non si tratta, tuttavia, di elementi che producano automaticamente il superamento della presunzione: la giurisprudenza ha tradizionalmente circoscritto l’oggetto della prova contraria e la sufficienza delle singole risultanze deve essere valutata caso per caso.

Il punto decisivo è evitare che una regola di esperienza diventi una conclusione impermeabile ai fatti. Un conto è ricostruire, con elementi concreti, un flusso di utili extracontabili verso il socio; altro è desumerne la percezione dalla sola presenza di pochi partecipanti al capitale.

La prova può essere presuntiva, ma deve essere attendibile

L’art. 23 del D.Lgs. n. 148/2026 precisa che gli elementi certi e precisi posti a fondamento dell’accertamento degli utili extracontabili possono essere anche di natura presuntiva. Questa previsione rende meno persuasiva un’obiezione fondata esclusivamente sull’esistenza di una sequenza di presunzioni; non dispensa però dall’esaminare la tenuta del ragionamento probatorio e l’effettiva consistenza dei fatti assunti a base dell’accertamento.

La difesa deve dunque verificare separatamente l’esistenza degli utili extracontabili, la correttezza della loro quantificazione e la ragionevolezza dell’attribuzione al singolo socio. La contestazione non si esaurisce nel negare astrattamente il ricorso alle presunzioni: deve individuare le lacune, le contraddizioni e gli elementi documentali che rendono inattendibile la ricostruzione dell’Ufficio.

La tassazione in capo al socio resta quella dei dividendi

Il comma 2 della nuova disposizione conferma che gli utili dei quali si presume la distribuzione sono imponibili secondo le regole dei redditi di partecipazione richiamate dagli artt. 47, 59 e 89 del TUIR. La società di capitali non diventa, per effetto della presunzione, una società fiscalmente trasparente. Occorre pertanto distinguere la tassazione del reddito della società da quella degli utili attribuiti ai soci, tenendo conto della natura del percettore e del regime applicabile.

Rimane particolarmente delicato il problema della misura degli utili presuntivamente distribuiti e dell’eventuale considerazione delle imposte gravanti sul maggior reddito accertato in capo alla società. La tesi secondo cui la base attribuibile ai soci dovrebbe essere determinata al netto di tali imposte presenta argomenti sistematici significativi, ma non può essere presentata come una soluzione definitivamente acquisita dalla giurisprudenza.

Che cosa verificare prima di contestare l’accertamento

L’esame della pretesa deve partire dall’origine del maggior imponibile accertato alla società. Occorre distinguere ricavi non dichiarati, operazioni inesistenti e costi effettivamente sostenuti ma indeducibili; ricostruire i movimenti finanziari; verificare se esistano risorse extracontabili concretamente distribuibili; esaminare la posizione del singolo socio e la documentazione idonea a contrastare la presunzione. Solo dopo questa ricostruzione è possibile valutare se l’accertamento personale poggi su presupposti sufficienti.

La riforma del 2026 impone, in definitiva, una maggiore precisione nella qualificazione delle componenti recuperate a tassazione. Il maggior reddito fiscale della società non può essere trattato indistintamente come utile occulto dei soci. È proprio nella distanza tra queste due nozioni che, in numerose controversie, si colloca il nucleo della difesa tributaria.